Zahlung von Kurzarbeitergeld hinsichtlich der Lohnsummenregelung im Rahmen der erbschaftsteuerlichen Verschonung

Durch die Auswirkungen der Corona-Krise und der damit einhergehenden Kontaktbeschränkungen sind viele Unternehmen dazu gezwungen, Kurzarbeitergeld anzumelden. Dass diese Maßnahme allerdings auch erbschaftsteuerliche Konsequenzen auf bereits erfolgte oder geplante Unternehmensnachfolgen hat, ist den Unternehmern häufig nicht bewusst.

Die meisten Unternehmensnachfolgen werden durch die Verschonung nach den §§ 13a und 13b ErbStG begünstigt, wodurch sich die anfallende Erbschaftsteuer signifikant reduzieren oder sogar vermeiden lässt. Diese Begünstigung ist allerdings zum einen an Behaltefristen des Erwerbenden und zum anderen an die sog. Lohnsummenregelung geknüpft.

Die Lohnsummenregelung setzt voraus, dass die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen des übertragenen Einzelunternehmens oder der übertragenen Personen- oder Kapitalgesellschaft innerhalb von fünf (sieben) Jahren nach dem Erwerb (Lohnsummenfrist) insgesamt 400 Prozent (700 Prozent) der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet (Mindestlohnsumme). Die Ausgangslohnsumme ist die durchschnittliche Lohnsumme der letzten fünf Wirtschaftsjahre. Unterschreitet die maßgebende jährliche Lohnsumme die Ausgangslohnsumme um die entsprechenden Prozentsätze, so erfolgt eine rückwirkende, anteilige Versagung der Verschonung nach den §§ 13a und 13b ErbStG und damit eine Erbschaftsteuernachforderung seitens der Finanzverwaltung. Die erbschaftsteuerliche Hebelwirkung des Unterschreitens der Mindestlohnsumme kann dabei erheblich sein, da Bezugsgröße für die Nachbelastung der Unternehmenswert ist.

Bestandteil der Lohnsumme sind alle Vergütungen wie Löhne und Gehälter sowie andere Bezüge und Vorteile, die an die Beschäftigten durch den Arbeitgeber gezahlt werden. Dazu zählen auch die Sozialbeiträge und Lohnsteuer, wenn sie vom Arbeitgeber einbehalten und im Namen des Beschäftigten direkt an die Sozialversicherungsträger bzw. das Finanzamt abgeführt werden. Der Arbeitgeberanteil zu den gesetzlichen Sozialabgaben bleibt dabei unberücksichtigt.

Für Unternehmen, bei denen vor der Beantragung von Kurzarbeitergeld eine Unternehmensnach-folge stattgefunden hat und die die erbschaftsteuerliche Verschonung nach § 13a und § 13b ErbStG in Anspruch genommen haben, stellt sich nun die Frage, ob das Kurzarbeitergeld von der Mindestlohnsumme abzuziehen ist oder nicht. Da das Kurzarbeitergeld meist geringer (d.h. 60 % bzw. 67%) als das übliche Gehalt ausfällt, verringert sich die Mindestlohnsumme bei Kurzarbeitergeld bereits durch diesen unmittelbaren Effekt. Auch bei Unternehmen, die derzeit eine Unternehmensnachfolge planen, stellt sich die Frage, inwiefern das Kurzarbeitergeld bei der Errechnung der Ausgangslohnsumme zu berücksichtigen ist.

Die Finanzverwaltung stellt bei der Ermittlung der Lohnsumme auf den in der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Aufwand für Löhne und Gehälter ab. Das dem Arbeitgeber von der Bundesagentur für Arbeit ausgezahlte Kurzarbeitergeld ist nach Auffassung der Finanzverwaltung von diesem Aufwand nicht abzuziehen, da hierfür das Saldierungsverbot des § 246 Absatz 2 HGB greift, R E 13a.5 Satz 4 ErbStR. Die handelsrechtlich ertragswirksam erfasste Erstattung von Kurzarbeitergeld durch die Bundesagentur für Arbeit dürfte demnach nach Auffassung der Finanzverwaltung sowohl die Ausgangslohnsumme als auch die Mindestlohnsumme nicht beeinflussen.

Fraglich ist allerdings, ob diese Finanzverwaltungsauffassung auch vor einem Finanzgericht standhält. Es könnte nämlich auch argumentiert werden, dass sich die Lohnsumme reduzieren müsste, wenn der Arbeitgeber von der Bundesagentur für Arbeit das Kurzarbeitergeld erhält und sich aus der Sicht des Arbeitgebers der Gehalts- bzw. Lohnaufwand verringert und er wirtschaftlich nicht belastet ist. Der Rückgriff auf das Saldierungsverbot könnte mithin rein formal-bilanzrechtlicher Natur sein.

Aus aktuellem Anlass äußerte sich nun allerdings auch das Institut der Wirtschaftsprüfer (nachfolgend IDW) zur Bilanzierung von Kurzarbeitergeld. Dabei wird der Arbeitgeber lediglich als Treuhänder angesehen, der für die Zahlungsabwicklung des Kurzarbeitergeldes verantwortlich wäre. Dabei tritt der Arbeitgeber in Vorleistung und muss nachträglich eine Erstattung bei der Agentur für Arbeit beantragen. Diese erlässt daraufhin einen Leistungsbescheid, auf dessen Grundlage das Kurzarbeitergeld dem Arbeitgeber erstattet wird.

Infolgedessen dürfte es sich nach Auffassung des IDW lediglich um einen sog. durchlaufenden Posten handeln, der weder als Aufwand noch als Ertrag in der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen sein dürfte. Entsprechend den verauslagten monatlichen Zahlungen an die Arbeitnehmer wäre eine Forderung gegen die Agentur für Arbeit zu aktivieren, die bei entsprechender Zahlung der Agentur für Arbeit auszubuchen wäre.

Danach dürfte sich der handelsrechtliche Personalaufwand aufgrund des Kurzarbeitergeldes verringern, wodurch es auch nach der Auffassung der Finanzverwaltung, die sich an ebendiesem handelsrechtlichen Personalaufwand orientiert, zu einer Reduktion der maßgebenden Lohnsumme kommen dürfte. Vor diesem Hintergrund sollte nunmehr davon ausgehen werden, dass sich ein etwaiges Kurzarbeitergeld negativ auf die erbschaftsteuerrelevante Lohnsumme der Unternehmen auswirken wird.

Bild: Ormalternative /shutterstock

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